长期股权投资的确认和初始计量
◇长期股权投资的确认
◇对联营企业、合营企业投资的初始计量
◇对子公司投资的初始计量
一、长期股权投资的确认
长期股权投资确认，是指投资方能够在自身账簿和报表中确认对被投资单位股权投资的时点。对子公司投资应当在企业合并的合并日（或购买日）确认，（对联营、合营企业投资参照执行）。合并日（或购买日）是购买方获得对被购买方控制权的日期。实务中，对于联营企业、合营企业等投资的持有一般会参照对子公司长期股权投资的确认条件进行。
购买日，是指购买方实际取得被购买方控制权的日期，即企业合并交易进行过程中，发生控制权转移的日期。
同时满足了以下条件时，一般可认为实现了控制权的转移，即形成购买日。有关的条件包括：
（1）企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过。
（2）按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准。
（3）参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续。
（4）购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项。
（5）购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，享有相应的收益并承担相应的风险。
二、对联营企业、合营企业投资的初始计量
三、对子公司投资的初始计量
（一）同一控制下控股合并形成的对子公司长期股权投资
原则：权益结合法
权益结合法（poolingofinterestmethod），亦称股权结合法、权益联营法。企业合并业务会计处理方法之一。与购买法基于不同的假设，即视企业合并为参与合并的双方，通过股权的交换形成的所有者权益的联合，而非资产的交易。换言之，它是由两个或两个以上经营主体对一个联合后的企业或集团公司开展经营活动的资产贡献，即经济资源的联合。
在权益结合法中，原所有者权益继续存在，以前会计基础保持不变。参与合并的各企业的资产和负债继续按其原来的账面价值记录，合并后企业的利润包括合并日之前本年度已实现的利润；以前年度累积的留存利润也应予以合并。
1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价
借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）
贷：负债（承担债务账面价值）
资产（投出资产账面价值）
资本公积——资本溢价或股本溢价（差额，可能在借方）
借：管理费用（审计、法律服务等相关费用）
贷：银行存款
合并报表中母公司长期股权投资与子公司所有者权益要相互抵销。若将审计、法律服务等相关费用计入长期股权投资成本，合并报表中会产生商誉，这种做法不合适。
2.合并方以发行权益性证券作为合并对价
借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值
的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）
贷：股本（发行股票的数量×每股面值）
资本公积——股本溢价（差额）
借：资本公积——股本溢价（权益性证券发行费用）
贷：银行存款
（1）被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。
（2）长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。
（3）企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的，应基于重要性原则，统一合并方与被合并方的会计政策。在按照合并方的会计政策对被合并方净资产的账面价值进行调整的基础上，计算确定长期股权投资的初始投资成本。
（4）在商誉未发生减值的情况下，同一控制企业合并中，不同母公司编制合并财务报表时，合并财务报表中反映的商誉是相同的。如，甲公司和乙公司属于同一集团，甲公司从本集团外部购入丁公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）时，甲公司合并财务报表中确认商誉80万元。两年后，乙公司购入甲公司所持有的丁公司60%股权，乙公司编制合并财务报表时列示的商誉仍为80万元，而不是60万元。
（5）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理，不计入企业合并成本。
3.企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股合并
合并日初始投资成本=合并日相对于最终控制方而言的被合并方所有者权益账面价值的份额+最终控制方收购被合并方形成的商誉
新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原股权投资于合并日的账面价值
新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分投资所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。
4.同一控制下企业合并涉及的或有对价
同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始确认时可能存在或有对价。在这种情况下，同一控制下企业合并方式形成的长期股权投资，初始投资时，应按照《企业会计准则第13号——或有事项》（以下简称“或有事项准则”）的规定，判断是否应就或有对价确认预计负债或者确认资产，以及应确认的金额；确认预计负债或资产的，该预计负债或资产金额与后续或有对价结算金额的差额不影响当期损益，而应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。
（二）非同一控制下控股合并形成的对子公司长期股权投资
原则：购买法
1.一次交易实现的控股合并
购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。
企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。
相关费用的会计处理：与同一控制相同。
与投资有关的相关费用会计处理如下表所示：
非同一控制下的控股合并，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计处理（与出售资产影响损益的处理是相同）：
（1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。
（2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其账面价值结转主营业务成本或其他业务成本，若存货计提跌价准备的，应将存货跌价准备一并结转。
（3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“其他综合收益”应一并转入投资收益。
2.企业通过多次交换交易分步实现非同一控制下控股合并
（1）个别财务报表
①原投资为长期股权投资
购买日长期股权投资初始投资成本=原投资账面价值+新增股份公允价值。
购买日之前因权益法形成的其他综合收益或资本公积——其他资本公积暂时不做处理，待到处置该项投资时将与其相关的其他综合收益或资本公积——其他资本公积再按长期股权投资的规定进行处理。
②原投资为可供出售金融资产或交易性金融资产
购买日长期股权投资初始投资成本=原投资公允价值+新增股份公允价值
原投资因公允价值变动形成的其他综合收益或公允价值变动损益应转入投资收益。
（2）合并财务报表有关合并财务报表中的处理按企业合并内容。
3.非同一控制下企业合并涉及的或有对价
非同一控制下企业合并长期股权投资确认与计量应考虑或有对价。
合并成本中包含或有对价的公允价值。某些情况下，当企业合并合同或协议中规定视未来或有事项的发生，购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加合并对价，或者要求返还之前已经支付的对价。
购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。根据《企业会计准则——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第22号——金融工具列报》以及其他相关准则的规定，或有对价符合金融负债或权益工具定义的，购买方应当将拟支付的或有对价确认为一项负债或权益；符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方应当将符合合并协议约定条件的、对已支付的合并对价中可收回部分的权利确认为一项资产。
购买日之后发生的对合并价款的调整，只有在购买日后12个月内发生，且是对“购买日已存在情况”有新的或者进一步证据导致的调整，才属于计量期调整，从而调整商誉。其他调整，尤其是基于被购买方盈利情况的调整或者其他在购买日后发生的事件导致的调整，都不能调整商誉。或有对价属于权益性质的，不进行会计处理；或有对价属于金融资产或者金融负债的，按照公允价值计量且公允价值的变化产生的利得和损失计入当期损益或按照相关规定计入其他综合收益；如果不属于金融工具，则按照《或有事项》或其他相应的准则处理。
（三）投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理
企业无论以何种方式取得股权投资，也无论将取得的股权投资作为何种金融资产(长期股权投资、交易性金融资产、可供出售金融资产)核算，取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润，均应确认为应收股利。
企业无论以何种方式取得债权投资，也无论将取得的债权投资作为何种金融资产(持有至到期投资、交易性金融资产、可供出售金融资产)核算，取得投资时，对于支付的对价中包含的已到付息期但尚未领取的利息，均应确认为应收利息。
（四）一项交易中同时涉及自最终控制方购买股权形成控制及自其它外部独立第三方购买股权的会计处理
某些股权交易中，合并方除自最终控制方取得集团内企业的股权外，还会涉及自外部独立第三方购买被合并方进一步的股权。该类交易中，一般认为自集团内取得的股权能够形成控制的，相关股权投资成本的确定按照同一控制下企业合并的有关规定处理，而自外部独立第三方取得的股权则视为在取得对被投资单位的控制权，形成同一控制下企业合并后少数股权的购买，该部分少数股权的购买不管与形成同一控制下企业合并的交易是否同时进行，在与同一控制下企业合并不构成一揽子交易的情况下，有关股权投资成本即应按照实际支付的购买价款确定。该种情况下，在合并方最终持有对同一被投资单位的股权中，不同部分的计量基础会存在差异。
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